下面是兩篇高級會計師論文發表范文，第一篇論文介紹了注冊會計師的法律責任，分析了注冊會計師的法律責任，保障注冊會計師的健康成長，第二篇論文介紹了民法典不安抗辯權與預期違約制度，分析了我國期前利益保護的爭議，給出了兩種制度有效銜接的建議。

　　《注冊會計師的法律責任》

　　【摘要】隨著國內外公司財務欺詐等案件的不斷發生，注冊會計師的法律責任被推上風口浪尖，社會公眾對注冊會計師的信任大為降低。因此，有效地防范注冊會計師的法律責任急不可待。本文從注冊會計師法律責任的概念進行扼要闡述，并且詳細分析其產生原因，進而提出防范和降低風險的應對措施。

　　【關鍵詞】注冊會計師;法律責任;防范措施

　　在經濟不斷發展的今天，為使公司的財務狀況更加真實、準確，注冊會計師成為不可或缺的職業。然而，隨著美國安然公司事件、中國瓊民源事件的爆發，公眾和媒體紛紛對注冊會計師及其事務所進行指責，注冊會計師被扣上“幫兇”、“騙子”的帽子。因此，注冊會計師的法律責任吸引了社會各方面人士的關注。本文旨在探討注冊會計師法律責任的產生原因以及應對措施，以保障注冊會計師行業的健康成長。

　　一、注冊會計師法律責任的簡述

　　注冊會計師的法律責任是指注冊會計師因違約、欺詐等故意行為以及其他未保持職業謹慎的過失行為，出具錯誤審計報告，導致被審計單位或其他利益相關人蒙受損失，根據相關法律條例，注冊會計師或會計師事務所應承擔的責任[1]。在我國，注冊會計師的法律責任分為行政責任、民事責任和刑事責任三種。這三種責任可單處，也可以并處。而通過對我國過去相關案例的分析，基本上實施的是以民事懲罰為主，若情節十分嚴重，便會追究其行政責任甚至刑事責任。而在相關法律方面，除了眾所周知的《中華人民共和國注冊會計師法》，《關于審理涉及會計師事務所審計業務活動中民事侵權賠償責任案件的若干規定》等法律法規，也對注冊會計師及會計師事務所的違反行為做出了具體解釋。

　　二、注冊會計師法律責任的成因分析

　　(一)外界環境的因素

　　1.社會認知偏差。在追逐高薪高地位的當今社會，注冊會計師成為許多人夢寐以求的職業，高校中的財經專業學生乃至社會眾多人士都為成為一名注冊會計師而努力拼搏。然而，在充滿光輝的同時，社會公眾對注冊會計師也充滿了過高的期望，他們總是認為注冊會計師無所不能，能發現被審計單位的所有錯誤財務信息。一旦因工作失誤而使利益相關者遭受損失，社會公眾必會將矛頭指向注冊會計師。另一方面，社會公眾對“經營失敗”與“審計失敗”認知不清晰。當被審計單位因經營失敗破產，會計師事務所良好運行時，利益相關者為保障收益，往往會將會計師事務所送上法庭。

　　2.法律體系不健全。雖然我國關于注冊會計師的法律文件在不斷更新修改中，但仍存在很大的完善空間。一方面，由于各種法律立法時間、立法背景以及針對重點各不相同，內容的不一致性與不協調性會導致司法機關的依據不同，法律判決也會產生沖突。另一方面，法律對于一些專業名詞具體概念不明確。比如，在面臨“普通過失”與“重大過失”的范圍界定時，法律并沒有做出準確性的解釋，從而注冊會計師的認知便會產生差異。當注冊會計師存在僥幸心理而“放手一搏”時，可能由于認知錯誤而承擔法律責任。

　　3.執業環境不健康。由于現在公司內部大股東控股現象非常嚴重，一些有“心”之人為獲取不正當的暴利，會采取粉飾報表、操控利潤的手段。在如此惡劣的執業環境下，注冊會計師應堅守自己的職業道德，但注冊會計師或會計師事務所被利益所惑，從而編制虛假審計報告的案例比比皆是。

　　4.被審計單位舞弊手段高深。雖然從職業責任的層面來說，注冊會計師在執行審計工作時，應該對財務報表的財務信息進行充分審查并對財務報表不存在舞弊、錯報等事項做出合理保證。但是若舞弊者舞弊的手段比較高深，比如，舞弊者與銀行串通一氣，將銀行的賬單與公司的賬單如出一轍，那么注冊會計師就存在無法發現舞弊的可能性。

　　(二)會計師事務所及注冊會計師自身的原因

　　1.會計師事務所經營不善。在物欲橫流的時代，會計師事務所行業競爭激烈，為占領行業優勢，會計師事務所往往會廣攬業務。而“求多不求精”的形勢下，被審計單位的潛在財務錯誤就很容易逃過注冊會計師的“法眼”。更為嚴重的是，會計師事務所為獲得更多的利益，通常會降低審計成本，甚至滿足客戶的一些不合理的需求。業務的不嚴謹性孕育著潛在的法律風險。

　　2.會計師事務所管理不妥。首先，會計師事務所為降低管理成本，只維持設立時的管理結構，對領導班子沒有進行優化、更新換代。其年齡、人數、結構可能缺乏科學性，不符合日益發展的公司管理特征，而導致管理水平存在局限性。再者，為跟上文化、經濟發展的步伐，注冊會計師團隊能力需要不斷增強，許多會計師事務所忽視對注冊會計師的繼續教育，因此容易影響審計質量。

　　3.注冊會計師的專業能力欠缺。注冊會計師的業務具有專業性、復雜性、多樣性、實踐性等特點，需要兼備強有力的知識儲備和工作經驗。因此注冊會計師應在各個方面不斷充實自己。而當下許多注冊會計師或滿足現狀或不愿意承擔繼續教育的費用，不注重加強自身培訓，知識儲備不能滿足業務的需求。若是在執業過程中不能勝任，錯報風險便不可避免。

　　4.注冊會計師的職業道德低下。注冊會計師的職業道德低下是許多財務欺詐案件的根本原因。較為嚴重的是，注冊會計師為獲得不正當利益，與被審計單位的高層人員串通一氣，出具虛擬的審計報告，使投資者和債權者蒙受損失。1993年海南新華會計師事務所對中水國際集團公司一案，正是由于承辦人為獲取不正當的利益，按照客戶要求將1000美元改為1000萬美元，嚴重地違背了會計師的職業道德，而最終事務所解散清算，相關負責人也承擔行政責任。

　　三、防范注冊會計師法律責任的對策分析

　　(一)克服社會認知偏差

　　注冊會計師行業協會應通過講座、論壇等方式帶領社會公眾學習經濟、法律等相關知識，以克服社會認知的矛盾。同時，社會公眾應以正確的態度對待注冊會計師職業，對其提出合理要求。另外，“經營風險”、“審計風險”、”經營失敗“、”審計失敗“的概念需要分清，不能因自己利益而錯怪注冊會計師或會計師事務所，導致他們“啞巴吃黃連———有苦說不出”。

　　(二)完善現有的法律體系

　　為避免法律沖突和概念模糊，我國應將現有的相關法律綜合起來，查漏補缺，消除矛盾之處。因此，最為重要的應是出具一臺綜合2017年第06期中旬刊(總第663期)時代Time的、完整的法律文件。并且，在法律的約束下，注冊會計師行業協會應出具或完善現有的行業規范條例，避免注冊會計師在法律的漏洞下投機取巧，并且加大懲罰力度。此外，注冊會計師行業協會還應與司法機關相連接，使得司法機關在法律審批時能夠科學、公正。

　　(三)謹慎選擇被審計單位

　　為杜絕“近朱者赤，近墨者黑”的事件發生，選擇健康、公正的公司客戶顯得尤為重要。因此在接受被審計單位委托前，應對其經營業務、客戶以及行業環境等相關方面進行充分了解。尤其注意，對于大股東控股的公司、經營業績薄弱的公司、客戶評價欠缺的公司謹慎選擇，做到寧缺毋濫，以避免產生不必要的麻煩、蒙受不白之冤。

　　(四)規范會計師事務所的經營管理

　　1992年的原野公司一案震驚整個審計界，正由于深圳經濟特區會計師事務所追求高收益、缺乏質量控制，導致出具虛假報告造成嚴重后果。因此，規范會計師事務所的經營管理不容輕視。第一，建立對會計師事務所的質量控制，避免因追求高收益而降低審計成本、審計質量的情況發生。并且對違反質量規范的會計師事務所采取懲罰措施以作警示。第二，完善會計師事務所的管理結構，適時對其進行改革和變更，適應時代的發展，以提高管理水平。第三，加強對本所注冊會計師的教育和考核，并與其工資、獎金相銜接，激勵其注重自我學習和自我培養，從而保證會計師事務所整體的業務質量。

　　(五)加強注冊會計師綜合素質培養

　　對于專業能力方面，注冊會計師應以“不知足”的心態，在熟練掌握會計、審計等相關知識的同時，關注并分析經濟方面的改革和創新，比如“營改增”。注冊會計師還應加強繼續教育，通過面授、網授等多種途徑學習和鞏固專業知識，以勝任各種復雜的業務。對于職業道德方而，注冊會計師應嚴格遵守法律法規和行業規范，不要被一時之利所惑，不要產生僥幸心理，兢兢業業，以良好的職業道德對待每一份業務

　　四、結語

　　注冊會計師是我國經濟健康發展的助推器，是公司財務公止的強有力保障。為更好的實現注冊會計師的價值、保障經濟秩序的良好運行，我們應從主客觀因素綜合分析，采取全而、有效的措施，降低注冊會計師的法律責任風險而當下，我們需一步一個腳印的做好建設工作。

　　作者：封琳 單位：揚州大學商學院

　　《民法典不安抗辯權與預期違約制度》

　　[摘要]輿論界對我國《合同法》規定來源于不同法系的不安抗辯權和預期違約是否恰當一直爭議不斷。文章認為在我國《民法典》制定的背景下，應當處理好兩者的關系。通過不安抗辯權和預期違約產生演變的觀察比較，即可知道不安抗辯權和預期違約并不是完全相對應的關系。理論界的爭議是由于對兩種制度的理解存在偏頗，同時立法上也有一定的瑕疵。在未來《民法典》中應當明確法律條文的內涵，對現有立法的不足進行修改，銜接好根源不同的兩種制度，完善立法條文的邏輯體系。

　　[關鍵詞]民法典;不安抗辯權;預期違約

　　為了適應社會主義市場經濟發展的需要，我國于1999年頒布了《合同法》。其中為了更好地保護當事人的合同期前利益，《合同法》同時規定了大陸法系的不安抗辯權制度和英美法系的預期違約制度。然而，由于兩種制度有重合，從其出臺至今，圍繞著兩種制度的爭論便從未停止。如今，我國《民法典》的制定正在如火如荼地進行，未來《民法典》合同編仍需要面對以下棘手的問題：預期違約制度與不安抗辯權能否共存;是否有疊屋造床之嫌;如何將兩種來源不同的制度銜接起來。

　　一、預期違約制度與不安抗辯權的淵源及關聯

　　預期違約制度起源于英國，包括兩種類型：霍克斯特訴德拉圖爾案確立的拒絕履行之表示和辛格夫人訴辛格案確立的自我導致喪失履行能力。譹訛后預期違約制度在美國得到進一步的發展，美國在吸收英國傳統預期違約制度的基礎上形成了更加完善的預期違約保護體制。根據美國《統一商法典》和《合同法重述》的表述，預期違約制度表現為兩種形態：預期拒絕履行和預期不履行。通過《合同法重述》的文本表述來看，預期拒絕履行以傳統英國預期違約制度為內容，明確于美國《合同法重述》第250條，包括三種情形：允諾人以積極的言詞向受允諾人和擁有合同權利的其他人表示其將不實際履行合同義務;向第三方轉移或以合同轉讓特定的土地、貨物或其他對合同履行必不可少的東西;任何導致其實際履行合同不可能或顯而易見不可能的明顯的故意的行為。譺訛美國《統一商法典》第2-609條規定了預期不能履行形態的預期違約，在當事人有理由懷疑對方不能正常履行時,可中止履行并以書面形式要求對方提供正常履約保證,對方在不超過30天內的合理期限內不提供擔保,構成預期違約。預期不能履行由此彌補了奉行嚴格客觀證據標準的預期拒絕履行的僵化和不足。由于大陸法系并未像英美法系一樣將違約形態區分為實際違約和預期違約，由此直接討論不安抗辯權對期前利益的保護并不恰當。

　　首先，以德國為代表，德國傳統債法將違約形態區分為給付不能、給付遲延和積極侵害債權，譻訛其中在積極侵害債權中又進一步區分出拒絕給付這一侵害類型。此處的拒絕給付不僅包含傳統意義上給付期限到來之后的拒絕給付，而且還包括合同履行期限到來之前的履約拒絕。在合同履行期限到來前給付義務人拒絕履約，此時由于給付義務人最終確定會拒絕給付使得等待毫無意義，債權人可直接請求損害賠償和解除合同。

　　其次，德國法還規定了不安抗辯權制度，傳統不安抗辯權的內容是在有履行先后順序的合同中，先履行一方在合同訂立后發現對方的財產明顯減少有不能履行給付義務之危險，即可中止合同的履行，以待對方當事人履行能力的恢復或提供擔保。后德國在歐盟指令下對不安抗辯權進行了修改，最顯著之處便是其適用前提由“財產惡化”變為“缺乏履行能力而威脅對待給付”。譼訛不難發現，德國法通過外延傳統拒絕給付的內涵再加上不安抗辯權，由此形成完整的對期前違約的救濟體系。以美國預期違約制度而言，預期違約包括預期拒絕履行和逾期不能履行，而大陸法律除不安抗辯權的存在外，還存在拒絕給付這一保護期前利益的方式。

　　將兩種制度進行對比不難發現，預期拒絕履行與拒絕給付較為相似，而預期不能履行則與不安抗辯權更為接近。前者都強調債務人不履行合同的客觀事實，并且在事實符合法律之構成后賦予當事人合同解除權和損害賠償請求權，這是由于預期拒絕履行和積極侵害債權中的拒絕給付對合同的侵害利益是確定的;而后者則更加傾向于關懷債權人的合理“推測”，并且在法律效果上債權人均可以中止履行，要求對方當事人提供擔保，不提供擔保時方可解除合同，這是由于不安抗辯權和預期不能履行對合同期待利益侵害的發生雖有較大可能性，但并不一定最終到來。

　　二、我國期前利益保護的爭議分析

　　由于我國同時移植了兩大法系的不同卻具有相似功能的制度，一直以來爭議不斷，不少學者認為這種混合繼受的模式有架屋疊床之嫌，然而筆者以為，不安抗辯權和預期違約制度并非不可并存，實際上無論是《聯合國貨物銷售公約》還是《國際商事合同通則》都有兩種制度共存的先例。譽訛由于不安抗辯權、預期違約之概念皆為學界構造，法律文本中并不存在特定的法律術語，對于理論爭議可觀之于具體法條。對于不安抗辯權與預期違約的討論主要圍繞《合同法》第68條、69條、108條、94條第二款展開�！逗贤�法》第68、69條規定的是不安抗辯權，第108條及第94條第二款是關于預期違約的內容。

　　首先，在有先后履行順序的合同中，后給付義務人以其行為表明將不履行合同時，對方當事人即有兩種選擇：既可依《合同法》第68、69條不安抗辯權之規定中止履行以待擔保，又可依《合同法》第94條第二款預期違約之規定解除合同，兩種不同手段下的法律效果存在極大的差異，而且出于利己的考慮，先給付義務人往往會濫用權利。直接解除合同實有違《合同法》鼓勵交易之精神。隨之產生的便是對兩種制度共存的質疑。有學者認為我國立法承繼自大陸法系，以不安抗辯權再結合先履行抗辯權和同時履行抗辯權便足以公平地保護合同當事人的利益，規定預期違約在法律體系邏輯上并不妥當，因而建議刪除預期違約制度，以不安抗辯權統合預期違約制度;譾訛亦有學者持以預期違約制度統合不安抗辯權之觀點，認為預期違約制度適用范圍較不安抗辯權更大，因為沒有合同履行順序的限制，所以適用上更具靈活性，對合同雙方來說更加公平。

　　譿訛以筆者之見，現行關于不安抗辯權與預期違約爭議的原因有三：

　　第一，對預期違約和不安抗辯權的把握不夠全面。前文已述，大陸法系的不安抗辯權與預期違約的對應范圍存在著相當大的差異，一些學者直接將兩者進行對比，忽略了大陸法系“拒絕給付”對期前利益的保護;

　　第二，對法律規定的理解存在誤區。在《合同法》第108條關于預期違約所涵蓋的范圍理解上，國內通說將之區分為明示違約和默示違約，大多認為第108條所規定的預期違約既包含英美法系上的預期拒絕履行又包含預期不能履行，由此始出現我國預期違約與不安抗辯權的交叉重復;

　　第三，法律規定本身即存有瑕疵之處。不安抗辯權的本質,是賦予當事人對債務人缺乏履行能力的合理主觀推測，這從傳統不安抗辯權的行使效果即可看出，之后德國不安抗辯權的修改變化更是論證了這一點。以《合同法》第68條所規定的兜底條款來看，當給付義務人確定喪失履行能力直接賦予不安抗辯權人合同解除權更為適宜。另外，即便將逾期不能履行與不安抗辯權相對應起來，這兩者的差別仍然存在。不安抗辯權僅為履行先后順序的雙務合同中先給付義務人可能享有，而作為預期違約的一種，預期不能履行發生時，合同雙方當事人均可以要求對方提供保證。如此看來，是否可以理解不安抗辯權的權能并不完整，筆者認為，不安抗辯權并非單獨存在，它與同時履行抗辯權、先訴抗辯權共同形成了完整的抗辯權體系，并不會使其他情形下的合同當事人權益得不到保護或者受損。對此問題，下文將不作贅述。

　　三、兩種制度有效銜接的建議

　　針對爭議的發生原因，上文已做闡述，那么如何直面爭議，使得在將來的《民法典》分則合同編中合理地安排好不安抗辯權與預期違約兩種制度，使之有效地銜接起來，建議如下：首先，筆者以為對《合同法》第108條的理解應當限縮其范圍，即便仍將之區分為明示預期違約和默示預期違約，但無論是何種情況，其所涵蓋的范圍也應僅限于英美國家預期違約制度中的“預期拒絕履行”。

　　理由有二：其一，從救濟途徑看，我國規定的預期違約制度中并沒有類似于英美法預期不能履行的救濟途徑———暫時中止履行合同，期待預期違約方提供履約擔保;

　　其二，無論是明示預期違約還是默示預期違約，只有這種期前違約的發生界定在清楚、確定、絕對的范圍內才符合現有法律所規定的救濟途徑的內在邏輯。

　　其次，由于全球化的趨勢，兩大法系也在不斷向對方靠攏，相互融合，德國對不安抗辯權的修改即是佐證。筆者建議在《民法典》中對《合同法》第68條作出修改，將“有喪失或者可能喪失履行債務能力的其它情形”修改為“可能喪失履行債務能力的其它情形”。讀訛如此，擴大不安抗辯權的適用條件，不僅使不安抗辯權顯露出其本來應有的面貌，彌補原有立法規定的不安抗辯權由于嚴格的構成條件所帶來的適用僵化和不足，也順應了經濟全球化的時代要求，同時，還能夠解決原有在理論界所引發的預期違約與不安抗辯權的適用范圍沖突問題。

　　至于何為“可能喪失履行債務能力的其它情形”，應當以一個理性的人的判斷為標準，這樣又限制了守約方濫用權利，隨意中止履行，要求擔保的可能。綜上，即可使未來的《民法典》在較小范圍內修改《合同法》而實現不安抗辯權和預期違約制度的完美銜接。當合同一方當事人以明確表示或以其行為表示確定不履行合同義務，可依預期違約之規定解除合同，請求損害賠償。當后給付義務人有喪失債務履行能力之危險，但并不能確定給付義務不履行一定會發生，先給付義務人不可直接解除合同，此時可以中止履行合同，待對方提供履約保證。

　　作者：唐淵斌 單位：河南財經政法大學

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